Тема: СУДЕБНО-БУХГАЛТЕРСКАЯ ЭКСПЕРТИЗА

 

1. Понятие и объекты судебно- бухгалтерской экспертизы.

2. Права и обязанности эксперта-бухгалтера.

3. Назначение и производство судебно-бухгалтерской экспертизы.

4. Заключение судебно-бухгалтерской экспертизы и его оценка.

 

 

1. Понятие и объекты судебно- бухгалтерской экспертизы

 

Под экспертизой в правовой литературе принято понимать исследование определенного вопроса, для ответа на который требуются специальные знания, с предоставлением мотивированного заключения.

Можно выделить группу судебно-экономических экспертиз, которая включает:

1) финансово-экономическую;

2) финансово-кредитную;

3) бухгалтерскую экспертизу.

Судебно-бухгалтерская экспертиза исследует записи бухгалтерского учета и на их основании документально обосновывает свои выводы, поэтому является важным средством собирания доказательств по уголовным и гражданским делам.

Судебно-бухгалтерскую экспертизу можно также рассматривать как процессуальное действие лица, обладающего специальными учетно-экономическими познаниями по разрешению вопросов, поставленных перед ним следователем или судом с целью установления обстоятельств, имеющих существенное значение для правильного решения дела.

Правовая база судебной экспертизы состоит из следующих нормативных правовых актов:

1) ФЗ «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации»;

2) Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации (ГПК РФ);

3) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (АПК РФ);

4) УПК РФ;

5) Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях (КоАП РФ);

6) Таможенного кодекса Российской Федерации (ТК РФ);

7) НК РФ;

8) других федеральных законов, а также нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти, регулирующих организацию и производство судебной экспертизы.

Судебно-бухгалтерская экспертиза имеет свой предмет, метод и задачи.

Предмет судебно-бухгалтерской экспертизы составляют явления, характеризующиеся совокупностью следующих признаков:

1) они связаны с хозяйственной деятельностью;

2) они нашли отражение в бухгалтерском учете;

3) их пределы определяются вопросами, поставленными следователем;

4) заключение по ним дается специалистом в области бухгалтерского учета.

Предмет судебно-бухгалтерской экспертизы - это хозяйственные операции, отраженные в первичных документах и учетных регистрах, ставшие объектом исследования предварительного расследования или судебного рассмотрения и относительно которых эксперт-бухгалтер дает заключение по вопросам, поставленным следователем, прокурором или судом.

Объекты судебно-бухгалтерской экспертизы принято подразделять на вещественные, документальные и другие доказательства, также к ним можно отнести протоколы следствия, судебного и арбитражного рассмотрения, в которых зафиксированы исследуемые обстоятельства дела.

Объекты бывают:

1) общие: первичные и сводные бухгалтерские документы; материалы инвентаризации; документы бухгалтерского оформления (бухгалтерские проводки, накопительные ведомости), записи в регистрах аналитического и синтетического учетов; документы и записи оперативного и неофициального учетов

2) специальные : акты документальной ревизии, заключения экспертов в других областях знаний; протоколы изъятия документов и постановления о приобщении их к делу; протоколы иных процессуальных действий (допросов, очных ставок, обысков и выемок).

Задачи судебно-бухгалтерской экспертизы:

1) проверка и установление факта и размера недостачи или излишков товарно-материальных ценностей, денежных средств, а также времени и места возникновения недостачи;

2) проверка и определение размера материального ущерба, причиненного должностными и иными лицами в результате совершенных нарушений и злоупотреблений;

3) исследование документов, содержащих обоснование списания сырья, материалов, готовой продукции и товаров;

4) определение случаев нарушения финансовой дисциплины;

5) проверка и определение факта совершения хозяйственной операции, не получившей должного отражения в данных бухгалтерского учета;

6) определение и анализ недостатков в системе бухгалтерского учета и отчетности.

 

2. Права и обязанности эксперта- бухгалтера

 

Эксперт-бухгалтер - лицо, обладающее специальными знаниями в области бухгалтерского учета, прошедшее специ­альную подготовку, получившее соответствующую квалифика­цию и назначенное в установленном процессуальном порядке для производства судебно-бухгалтерской экспертизы и дачи за­ключения.

 

Эксперт-бухгалтер должен обладать познаниями в области бухгалтерского учета и анализа хозяйственной деятельности, на основе чего он и дает объективное заключение по поставленным перед ним вопросам.

Деятельность эксперта-бухгалтера регламентируется процессуальным законодательством. При нарушении процессуальных условий назначения и проведения бухгалтерской экспертизы она утрачивает характер процессуального способа собирания доказательств. Работа эксперта-бухгалтера состоит из двух частей:

1) исследования документов и других материалов дела, представленных эксперту-бухгалтеру следователем или судом;

2) составления заключения, которое является результатом исследования и передается следователю или суду.

 

Эксперт-бухгалтер обязан:

- явиться к следователю по его вызову, участвовать в осмотрах и давать заключения;

- дать объективное заключение по поставленным перед ним вопросам в соответствии с предъявленными ему материалами дела. За дачу заведомо ложного заключения и за отказ от дачи заключения он несет уголовную ответственность;

- дополнить и уточнить составленное им заключение, если следователь признает его неполным или неточным;

- не разглашать данные предварительного следствия, ставшие ему известными; - в письменной форме сообщить о невозможности дать заключение, если, представленные ему материалы недостаточны для разрешения поставленных вопросов или если они выходят за пределы его специальных знаний;

- сообщить при составлении протокола сведения об обстоятельствах, которые могут служить препятствием для производства им экспертизы по данному делу;

- явиться на допрос и дать правдивые показания по поводу экспертизы;

- заявить о самоотводе при наличии оснований, указанных в законе.

 

Эксперт-бухгалтер вправе:

- знакомиться с материалами дела, относящимися к предмету экспертизы;

-заявлять ходатайства о предоставлении ему дополнительных материалов, необходимых для дачи заключения;

- с разрешения следователя присутствовать при производстве допросов и других следственных действий и задавать допрашиваемым вопросы, относящиеся к предмету экспертизы;

- указать в заключении на установленные им обстоятельства, имеющие значение для дела, если эти обстоятельства вытекают из предъявленных ему материалов;

- обжаловать прокурору решение следователя, если последний не предоставляет ему всех необходимых материалов предварительного следствия, а также все другие действия следователя, нарушающие права эксперта;

- давать на предварительном следствии показания.

 По усмотрению следователя он может быть привлечен к осмотру документов счетного характера, а в некоторых случаях и к обыску. Последнее рекомендуется в случаях, когда имеются основания предполагать, что при обыске следователь столкнется с бухгалтерскими документами.

 Также существует перечень действий, которые эксперт не вправе производить, в частности:

- собирать новые, отсутствующие в деле материалы, хотя они и нужны для дела;

- исследовать и ссылаться на материалы, которые не предъявлены для экспертизы;

- участвовать и присутствовать при инвентаризации и ревизии , проводимых по поводу обстоятельств, к которым относится экспертиза;

- вступать, без разрешения следователя (суда), в переговоры с обвиняемыми, свидетелями и другими участниками процесса;

- привлекать других лиц к производству экспертизы, порученной эксперту;

- проводить экспертизу по материалам организации, где он ранее работал, а также использовать для дачи заключения материалы организации, где он работает в настоящее время.

 

3. Назначение и производство судебно-бухгалтерской экспертизы.

 

Судебно-бухгалтерская экспертиза может назначаться на предварительном расследовании дел и при рассмотрении их в суде (ст. 195, 283 УПК РФ). Проведение судебно-бухгалтерской экспертизы не является обязательным и должно вытекать из конкретных обстоятельств дела, материалов ревизии, бухгалтерских и иных документов.

1. Основания назначения первичной судебно-бухгалтерской экспертизы:

- Результаты документальной ревизии (проверки) противоречат материалам дела и для устранения противоречий необходимы специальные знания в области бухгалтерского учета, экономики и финансов. Экспертизу нецелесообразно назначать для проверки выводов документальной ревизии при отсутствии противоречий между актом ревизии и другими материалами дела.

- Ревизором не учтены оправдательные документы, предъявленные материально ответственными и другими лицами.

- Примененные ревизором методы проверки вызывают сомнение.

- Имеются противоречия в выводах нескольких ревизий по одним и тем же фактам.

- Имеется обоснованное ходатайство обвиняемого о назначении экспертизы или обоснованное возражение против выводов документальной ревизии (проверки).

- Необходимость назначения судебно-бухгалтерской экспертизы вытекает из заключения эксперта другой специальности.

 

Суд по ходатайству сторон или по собственной инициа­тиве может назначить повторную или дополнительную экс­пертизу при наличии противоречий между заключениями экспертов, которые невозможно преодолеть в судебном раз­бирательстве путем их допросов (ч. 4 ст. 283 УПК РФ).

 

2. Основания назначения дополнительной судебно-бухгалтерской экспертизы (проведение поручается тому же эксперту, поскольку она не опровергает выводы первичной судебной экспертизы):

- У органов, производящих расследование, после
получения заключения эксперта возникли дополнительные вопросы к эксперту.

- Эксперт не ответил на все поставленные вопросы, и в связи с этим его заключение признано неполным.

- Недостаточные ясность процесса исследования и обоснования выводов не позволяют понять сущность заключения эксперта.

 

3. Основания назначения повторной судебно-бухгалтерской экспертизы (назначается в случае необоснованности заключения эксперта по первичной экспертизе, поручается другому эксперту):

- Неправильность методики исследования, использованной при первичной (дополнительной) экспертизе.

- Установлена некомпетентность лица, производившего первичную экспертизу.

- Установлено несоответствие выводов эксперта данным экспертного исследования.

- Имеются разногласия между экспертами в решении вопросов, имеющих существенное значение для дела.

 

Кроме дополнительной и повторной экспертиз уголовно- процессуальным законодательством для восполнения про­белов в ранее проведенном исследовании предусматрива­ется назначение комиссионных и комплексных экспертиз (ст. 200 и 201 УПК РФ).

Перед назначением бухгалтерской экспертизы следователю необходимо внимательно изучить материалы дела. Он изучает систему учета и отчетности в организации, в которой имело место хищение, истребует дополнительные документы и т. д.

При назначении судебно-бухгалтерской экспертизы большое значение имеет грамотная постановка вопросов на разрешение эксперта. Правильная их постановка зависит от предмета и задач бухгалтерской экспертизы и компетенции эксперта.

Требования при постановке вопросов:

 

1) четкая формулировка вопроса, отсутствие необоснованных обобщений;

2) вопрос должен быть сформулирован так, чтобы возникала необходимость проведения экспертного исследования, а не дачи справочной информации;

3) вопросы должны быть логичными, последовательными, короткими и четким;

4) не следует ставить перед экспертом большое число вопросов;

5) необходимо ставить перед экспертом вопросы, непосредственно относящиеся к определенным обстоятельствам расследуемого дела.

 

Вынесение постановления о назначении экспертизы(п.1 ст. 195 УПК РФ) является процессуальным основанием для ее проведения.

Постановление следователя – это процессуальный акт, реализующий решение следователя, которое составляется в двух экземплярах и структурно состоит из трех частей:

- вводной – наименование, дата, место составления, по какому делу составлено постановление;

- описательной – фабула дела, основания для назначения экспертизы, ссылки на статьи процессуального законодательства, в соответствии с которыми она назначается;

- результативной – решение о назначении экспертизы, указание, кому поручается ее производство, вопросы, выносимые на разрешение, документы и материалы дела, предоставляемые в распоряжение эксперта-бухгалтера.

 

В процессе производства судебно-бухгалтерской экспер­тизы выделяют три основных рабочих этапа.

Этапы производства судебно-бухгалтерской экспертизы:

1. Первый этап (организационный) включает: принятие постановления о назначении экспертизы, изучение задания на проведение экспертизы, изучение содержания и полноты материалов, представленных на исследование, разработку методики проведения экспертизы, составление плана-графика экспертизы и расчета времени, необходимого для ее проведения. Предварительное ознакомление эксперта с материалами должно продолжаться не более пяти дней. Если после изучения представленных материалов эксперт приходит к выводу о невозможности дать заключение по поставленным вопросам, он составляет мотивированное сообщение. К таким ситуациям относятся:

- случаи, когда вопросы выходят за пределы компетенции эксперта, носят правовой (юридически оценочный) характер или не требуют специальных бухгалтерских познаний;

- недостаточное количество представленных материалов;

- невозможность получения необходимых материалов без проведения документальной ревизии или других видов экспертиз (почерковедческой, товароведческой);

- отсутствие необходимых для экспертизы документов (если нельзя их сразу восполнить) или непредставление необходимых для экспертизы материалов;

- отсутствие у эксперта-бухгалтера познаний в данной отрасли бухгалтерского учета.

Сообщение о невозможности дачи заключения подписывается экспертом, подпись удостоверяется печатью экспертного учреждения. После этого один экземпляр сообщения направляется органу, назначившему экспертизу, а другой оставляется в экспертном учреждении.

 

2. Второй этап (исследовательский). На данном этапе осуществляется выполнение экспертных процедур путем исследования документов бухгалтерского учета и иных материалов дела по поставленным на разрешение экспертизы вопросам. На данном этапе описывается процесс исследования и его результаты, а также дается научное объяснение установленным фактам. т.е. описывается весь процесс иссле­дования и его резуль­таты, а также дается научное объяснение установленным фак­там. При этом могут разрабатываться аналитические табли­цы и т.п., в которых отражается процесс исследования

3. Третий этап (заключительный) предусматривает группировку и систематизацию результатов исследования. Обобщение результатов и составление итогового документа - заключения. Здесь также мо­гут быть разра­ботаны предло­жения по профи­лактике наруше­ний, установлен­ных в процессе производства экспертизы

 

Вопрос 4. Заключение эксперта-бухгалтера и его оценка

 

Под заключением эксперта-бухгалтера и в уголовном, и в гражданском судопроизводстве понимается письменный мотивированный ответ на поставленные вопросы сведуще­го лица, привлеченного в качестве эксперта, сформулиро­ванный на основе его специальных экономических знаний в результате всестороннего, полного и объективного иссле­дования представленных материалов.

Заключение эксперта-бухгалтера - это процессуальный документ, в котором эксперт доводит свои выводы до сведе­ния органа или лица, назначившего экспертизу. Устные отве­ты эксперта в ходе допроса его на следствии или в суде лишь разъясняют письменное заключение, но не могут его заме­нить. Все отрасли процессуального права относят заключение к числу важнейших источников доказательств.

Эксперт не вправе основывать свое заключение на до­кументах, которые не приобщены следователем к делу. В то же время заключение будет некомпетентным, если эксперт учтет не все представленные ему материалы, которые име­ют значение для решения вопросов, поставленных перед ним.

Заключение эксперта-бухгалтера в уголовном судопро­изводстве составляется согласно требованиям ст. 57, 204 УПК РФ. Заключение должно быть объективным и досто­верным, а изложенные в нем факты - бесспорными.

 

Главным критерием объективности и достоверности выводов эксперта является их обоснованность первичной учетной документацией, которая подтверждает факт со­вершения хозяйственной операции, ставшей объектом рас­следования и исследования экспертизой. При этом эксперт-бухгалтер обязан не только указывать на определенные факты, но и объяснять их, чтобы заключение было понятно всем участникам уголовного, гражданского или арбитраж­ного процессов. В целях наглядности он может использо­вать аналитические таблицы с результатами сравнительно­го анализа. Большие по объему таблицы могут приводиться не в тексте, а в виде приложения к заключению.

В экспертных учреждениях заключения обычно состав­ляются на специальном бланке, где указываются наимено­вание, адрес и телефон учреждения.

Заключение состоит из трех частей: вводной, исследова­тельской, заключительной (выводов).

Во вводной части указываются:

- наименование экспертизы и ее вид (дополнительная, повторная, комиссионная);

- дата, время и место проведения бухгалтерской экспер­тизы;

- сведения об эксперте: фамилия, имя, отчество, образо­вание, специальность, ученая степень и звание, занимаемая должность;

- даты поступления материалов на экспертизу и подпи­сания заключения;

- основание для производства экспертизы (кем и когда вынесено постановление);

- перечень поступивших материалов;

- сведения о предупреждении эксперта об ответствен­ности за дачу заведомо ложного заключения;

- сведения о лицах, присутствовавших при проведении экспертизы, их процессуальное положение;

- вопросы, поставленные на разрешение эксперта.

Вопросы приводятся в той формулировке, в какой они были сформулированы в постановлении о назначении экс­пертизы. Эксперт не вправе их группировать и должен изложить в той последовательности, в которой обеспечи­вается наиболее целесообразный порядок производства исследования. В случае производства дополнительной или повторной экспертизы приводятся сведения о предшеству­ющих экспертизах.

 

В исследовательской части:

- описываются процесс исследования бухгалтерских до­кументов, его результаты, а также дается научное обоснова­ние установленным фактам;

- излагаются методы и способы исследования бухгал­терских документов, применяемые в процессе производства экспертизы;

 

- объясняются расхождения между данными результа­тов исследования эксперта и ревизоров, при этом делается ссылка на соответствующие документы;

- делается ссылка на соответствующие нормативные акты (номер, дата, наименование, издавший орган, место издания постановлений, приказов, инструкций), действо­вавшие в исследуемый период, которыми эксперт руковод­ствовался при разрешении поставленных вопросов;

- излагаются результаты следственных действий, если они имеют отношение к предмету экспертизы;

- при производстве повторной экспертизы указываются причины расхождения ее выводов с выводами первоначаль­ной экспертизы.

Каждому вопросу, разрешаемому экспертом, должен соответствовать определенный раздел исследовательской части заключения. При необходимости одновременного исследования двух или более взаимосвязанных вопросов результаты излагаются в одном разделе. В случае невоз­можности дать ответ на поставленный вопрос указываются причины.

При составлении этого раздела заключения должны со­блюдаться требования объективности, логической и хро­нологической последовательности изложения материала, краткости и ясности формулировок.

 

В заключительной части заключения излагаются выводы эксперта-бухгалтера, которые должны быть четко сформу­лированы, чтобы не допускать различных толкований. Они излагаются в виде ответов на поставленные вопросы и в той последовательности, в какой эти вопросы были указаны во вводной части. На каждый поставленный вопрос должен быть дан ответ по существу либо указано на невозможность его решения. Выводы об обстоятельствах, имеющих значе­ние для дела, по которому эксперту не были поставлены вопросы, но которые были установлены в ходе исследова­ния, излагаются в конце заключения. Каждая страница за­ключения и приложения к нему подписываются экспертом, проводившим исследование, и удостоверяются печатью экспертного учреждения. Заключение составляется в двух экземплярах: первый предъявляется в орган, назначивший экспертизу, второй остается в экспертном учреждении. За­ключение эксперта-бухгалтера должно содержать следую­щие основные положения:

- описание нарушений, допущенных должностными и материально ответственными лицами;

- период, в течение которого совершались нарушения;

- размер ущерба;

- факты, способствующие совершению и сокрытию на­рушений;

- лица, ответственные за контроль операций, по кото­рым выявлены нарушения.

 

Вывод является конечной целью экспертного исследо­вания и имеет доказательственное значение по делу. Сфор­мулированные экспертом-бухгалтером выводы должны отвечать определенным требованиям. К ним относятся:

а) квалифицированность - эксперт может формулировать только такие выводы, для построения которых необходима достаточно высокая квалификация, соответствующие специ­альные знания;

б) определенность - недопустимы неопре­деленные, двусмысленные выводы, позволяющие различное истолкование заключения;

в) доступность - в процессе до­казывания должны быть использованы только такие выво­ды эксперта, которые не требуют интерпретации с помощью специальных знаний, являются доступными для лиц, осу­ществляющих расследование и судебное разбирательство.

 

Не допускается наличие в заключении эксперта-бухгалтера юридических терминов: злоупотребление, халатность, хище­ние, присвоение, растрата и т.п., а также рассмотрение во­просов юридической квалификации, вины подозреваемого, мотивов и целей совершения преступления.

 

Приложения к заключению эксперта-бухгалтера пред­ставляют собой ведомости, таблицы, графики, схемы, четы, которые детализируют проведенное экспертное иссле­дование. На них проставляются номер и дата заключения, по которому они составлены. Каждое приложение пронуме­ровывается, подписывается экспертом-бухгалтером и явля­ется неотъемлемой частью заключения эксперта.

 

Эксперты-бухгалтеры, производившие экспертизу не по заданию экспертного учреждения, представляют заключе­ние непосредственно следователю. Если экспертиза про­ведена по заданию экспертного учреждения, заключение представляется руководителю этого учреждения, который вправе проверить обоснованность выводов эксперта, в том числе оценить правильность применения методики исследования, оформления заключения.

 

При обнаружении неточностей или ошибок руководи­тель учреждения возвращает эксперту его заключение для внесения изменений и уточнений.

При согласии с замечаниями эксперт вносит в заключе­ние исправления. В противном случае заключение направ­ляется следователю с этими замечаниями.

Представленное заключение является самостоятельным источником доказательств. В нем эксперт высказывает лишь свое суждение о фактах, имеющих значение для дела. Од­нако каждое доказательство, включая заключение эксперта-бухгалтера, подлежит полной, всесторонней и объективной оценке правоприменителем с точки зрения допустимости, относимости, достоверности и достаточности для разреше­ния дела.

Получив заключение эксперта, следователь, судья тща­тельно изучают его и оценивают с учетом следующих об­стоятельств:

 

1)         связь заключения с иными источниками доказа­тельств;

 

2)         субъективные качества эксперта-бухгалтера: теорети­ческая подготовка, опыт работы по специальности и другие личностные качества;

3)         факторы процессуального характера: соблюдение про­цессуальных норм при производстве экспертизы, наличие в деле доказательств, на которых обосновывается заклю­чение, достоверность доказательств, положенных в основу заключения (являются ли доброкачественными материалы, представленные для заключения эксперту); значение для дела фактов, установленных экспертом;

4) факторы научно-методического характера: соответ­ствие заключения поставленным вопросам, обоснованность заключения документами, учетными записями и другими материалами, отсутствие пробелов, противоречий, ошибок в заключении; категоричность заключения (ответы на во­просы должны быть определенными, не допускающими предположительных, взаимоисключающих толкований); логичность построения заключения, обоснованность сооб­щения руководителя экспертного учреждения о недостат­ках заключения.

 

После такой оценки заключения судебно-бухгалтерского эксперта следователь, судья вправе принять одно из следу­ющих решений:

- признать заключение доброкачественным;

- обратить внимание эксперта на обнаруженные неточ­ности, опечатки, счетные ошибки (указанные недостатки могут быть устранены либо самим экспертом (при его со­гласии), либо путем его допроса;

- назначить дополнительную либо повторную экспер­тизу;

- не согласиться с заключением эксперта, мотивировав свое решение в обвинительном заключении.

По ходатайству сторон и по собственной инициативе суд вправе вызвать для допроса эксперта, давшего заключение в ходе предварительного расследования (ч. 1 ст. 282 УПК РФ).

Допрос эксперта предусмотрен законодательством с це­лью разъяснения данного им заключения (ст. 205 УПК РФ). Проведение допроса эксперта-бухгалтера может ис­ключить необходимость назначения повторной экспертизы и позволяет устранить пробелы и неясности заключения.

Допрос эксперта-бухгалтера протекает в виде постановки перед ним вопросов и его ответов на них. Эксперт отвеча­ет на вопросы только в пределах его компетенции и в связи с произведенными исследованиями для разъяснения, допол­нения и уточнения выводов, сделанных им в заключении.

Таким образом, показания эксперта - это сообщенные им новые данные об обстоятельствах, подлежащих доказы­ванию по делу, в ответ на вопрос, не нашедший разрешения в заключении, но доступный для решения экспертом без проведения дополнительного исследования.

В судебной практике эксперт наиболее часто допраши­вается в следующих случаях:

 

- при недостаточной ясности и полноте заключении для разъяснения терминологии и формулировок за­ключения;

- для более детального описания хода исследования, ис­пользованных материалов и методик;

- с целью объяснения расхождения между поставлен­ными вопросами и выводами эксперта;

- с целью выяснения, в какой части заключение связано со следственными материалами;

- для объяснения причины расхождения во мнениях экспертов, если экспертизу проводили несколько человек.